无偿赠予学校房产等公益事业涉税问题

一、增值税方面，财税[2016]36号附件1第十四条规定，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。(三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。因此，单位或个人用于公益事业、或者以社会公众为对象的无偿捐赠不动产、服务和无形资产不作视同销售缴纳增值税。但用于公益事业是否必须通过非营利性的社会团体、国家机关捐赠?增值税并无明确规定。直接向学校捐赠的不动产就是用于公益事业，应当不视同销售。

　　二、土地增值税方面。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(财法字〔1995〕6号)文件第二条规定，条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。另据《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕48号)文件第四条规定，细则所称的“赠与”是指如下情况：房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的;房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。因此，通过非营利性的社会团体、国家机关捐赠不动产，不征收土地增值税;反之不是通过非营利性社会团体或国家机关捐赠的不动产，即直接向受赠人的捐赠，应当缴纳土地增值税。

　　三、企业所得税方面。《企业所得税法实施条例》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。因此，在企业所得税上，除了按视同销售调整收入和成本外，还要将捐赠确认的营业外支出的金额由物资的账面成本调整为公允价值。

　　符合条件的用于慈善活动、公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。公益性捐赠享受在企业所得税税前扣除的相关条件是：首先，企业的公益性捐赠要通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构进行。其中，公益性社会组织要列名在国家或地方民政部门、税务局、和财政部门联合发布公益性社会组织名单。只要捐赠当年度，该组织在公益性社会组织名单中就可以。需要注意的是，公益性社会组织名单有国家层面认定的和各级地方层面认定的。其次，要取得接受捐赠的公益性社会组织或县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构出具的公益事业捐赠票据。捐赠票据由国家财政部或者省级财政部门统一印制，并套印全国统一式样的财政票据监制章。对于直接向受赠人的捐赠不允许企业所得税税前扣除。

　　举例：某房企公益性捐赠房产(自产货物)在企业所得税视同销售收入应按照企业同类资产同期对外销售价格为1200万元，视同销售成本的生产成本800万元，则年度企业所得税纳税申报表：A105010“视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表”中视同销售收入1200万、视同销售成本800万;A105070“捐赠支出及纳税调整明细表”账载金额800万，税收金额1200万元，视同销售产生的应纳税所得与纳税调减金额相等，实现公益性捐赠按公允价值扣除，不产生企业所得税负担(假设按照税法规定可以扣除的限额>1200万或捐赠允许全额扣除)。因为国家税务总局公告2019年第41号对A105070表的填表说明进行了修订，报表第1行、2行、8行的第1列"账载金额"相应的填报说明中删除了"会计核算"描述。意味着填报的账载金额为税法认可的账载金额，不再仅指企业会计核算的营业外支出的金额，包括了在A105000表第30行中纳税调整的金额。

　　四、个人所得税方面。根据《财政部 税务总局关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第99号)规定，个人通过中华人民共和国境内公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关，向教育、扶贫、济困等公益慈善事业的捐赠，发生的公益捐赠支出，可以按照个人所得税法有关规定在计算应纳税所得额时扣除。个人以房地产捐赠，发生产权转移，根据99号公告第二条规定：“捐赠股权、房产的，按照个人持有股权、房产的财产原值”确定公益捐赠支出金额。以房产原值确认捐赠支出有两层意思：一是以房产捐赠不计算所捐赠房产的“财产转让所得”个人所得税。二是正因为以房产捐赠不计算财产转让所得个人所得税，所以，捐赠支出应当按照捐赠房产原值(而非公允价值)确认公益性捐赠支出，在其他财产租赁所得、财产转让所得、利息股息红利所得、偶然所得、综合所得或者经营所得中扣除。在当期一个所得项目扣除不完的公益捐赠支出，可以按规定在其他所得项目中继续扣除。但不结转以后年度扣除。

　　五、印花税方面。产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。因此，赠与合同属于印花税征收范围。但印花税法规定，财产所有权人将财产赠与政府、学校、社会福利机构、慈善组织书立的产权转移书据免征印花税。享受印花税免税优惠的学校，具体范围为经县级以上人民政府或者其教育行政部门批准成立的大学、中学、小学、幼儿园，实施学历教育的职业教育学校、特殊教育学校、专门学校，以及经省级人民政府或者其人力资源社会保障行政部门批准成立的技工院校。因此，单位或个人直接向学校的捐赠，捐赠双方均免征印花税。

　　六、契税方面。契税法规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人。转移土地、房屋权属包括土地使用权赠与、房屋赠与。但契税法同时规定：国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、军事设施免征契税：非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助免征契税。