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注册会计师考试 会计第4章 无形资产考点概括
尤半山
03-11
【注会会计知识点】
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第4章 无形资产考点概括
「考点1」无形资产的确认和初始计量
（一）无形资产的定义与特征
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。
特征 | 要点 |
①没有实物形态 | ①主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等 ②不包括企业内部产生的品牌、报刊名 |
②可辨认 | 商誉不是无形资产，因为商誉无法与企业自身区分开来，即不具有可辨认性 商誉=合并成本-享有被购买方在购买日可辨认净资产公允价值的份额 |
③非货币性资产 | 非货币性资产与货币性资产相对，货币性资产指的是货币资金或者取得固定或者可确定金额的货币资金的权利，比如应收账款、应收票据等 |
【考点收纳盒1-1】土地使用权的处理
性质 | 用途 | 核算科目 |
土地使用权 （不一定是无形资产，要看具体的用途） | 用于建造厂房、办公楼等自用建筑物 | 无形资产 |
房地产开发企业用于建造对外出售的商品房 | 存货 | |
已经出租或者持有以备增值后转让的土地 | 投资性房地产 | |
单独估价并入账的土地作为固定资产核算（后续不计提折旧） | 固定资产 | |
购买建筑物支付价款中包含土地使用权价款的 | ①能够合理分配：分别作为固定资产、无形资产 ②不能合理分配：全部作为固定资产 |
【解读】用于建造自用建筑物的土地使用权，单独作为无形资产，其摊销要根据受益对象计入对应的成本费用。在工程建造期间，土地使用权的摊销计入在建工程；在工程完工后计入其他成本费用科目。
（二）无形资产的初始计量
1.外购的无形资产成本
包括 | 其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。 其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括： ① 使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用； ② 测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。 |
不包括 | 下列各项不包括在无形资产的初始成本中： ① 为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用； ② 无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。 |
【提示】购买的无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，无形资产的成本应以购买价款的现值为基础确定。购买价款的现值与应付价款之间的差额作为未确认的融资费用，在付款期间内按照实际利率法确认为利息费用。
2.投资者投入的无形资产成本
投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允时，应按无形资产的公允价值作为无形资产的初始成本。
3.通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产成本
详见非货币性资产交换、债务重组章节。
4.通过政府补助取得的无形资产成本
通过政府补助取得的无形资产，按公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按名义金额（1元）计量。
「考点2」内部研究开发支出的确认和计量
对企业自行进行的研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段两个部分，分别进行核算。内部研究开发支出，研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益；开发阶段的支出符合条件的资本化，不符合资本化条件的计入当期损益；如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。
1. 内部研究开发支出的基本原则
三要素 | 无形资产取得方式&划分类型 |
①为达到预定可使用状态的 ②合理的、必要的（正常的） ③价税费、料工费 | 内部研发：研究阶段，全部费用化，开发阶段不满足资本化条件的支出的费用化，满足资本化条件的支出的资本化。 外部研发：全部资本化 |
提示1：对于外购的研发项目本身不论是处于研究阶段还是开发阶段，外购研发的支出均予以资本化 | |
提示2：同一无形资产在开发过程满足资本化条件之后，对于未满足资本化条件时已经费用化的研发支出不应进行调整 | |
2. 内部研究开发支出的具体账务处理
（1）企业自行开发无形资产发生的研发支出 | 借：研发支出——费用化支出（不满足资本化条件的支出） ——资本化支出（满足资本化条件的支出） 贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等 |
（2）期（月）末，将“研发支出——费用化支出”转入“管理费用”科目 | 借：管理费用 贷：研发支出——费用化支出 |
（3）研究开发项目达到预定用途形成无形资产 | 借：无形资产 贷：研发支出——资本化支出 |
「考点3」无形资产的后续计量
1.无形资产分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。
2.使用寿命不确定的无形资产不用摊销，应该每年进行减值测试，测试表明确实发生减值的，按资产减值处理。
3.使用寿命有限的无形资产应该摊销。企业选择的无形资产摊销方法，应根据与无形资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定，包括直线法、产量法等。无法可靠确定其预期消耗方式的，应当采用直线法进行摊销。
4.同固定资产折旧，摊销金额要根据受益对象计入有关资产的成本或者当期损益。
借：制造费用（用于特定产品生产的列入该产品的成本）
管理费用（自用的一般无形资产）
其他业务成本（出租的无形资产）
贷：累计摊销
5.当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。
【关联贴纸】固定资产是当月增加下月开始折旧，当月减少当月还需要折旧。
6.使用寿命有限的无形资产，其残值一般应当视为零，但下列情况除外：
（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产；
（2）可以根据活跃市场得到无形资产预计残值信息，并且该市场在该项无形资产使用寿命结束时可能存在。
【考点收纳盒3-1】无形资产使用寿命的确定及摊销的范围
① 对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当在每个会计期末进行减值测试
② 企业应当在每个会计期末对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，视为会计估计变更，应当估计其使用寿命，并按使用寿命有限的无形资产的处理原则进行处理
【关联拓展】关于减值的特殊规定
一般规定 | 无形资产与固定资产在减值方面均适用《资产减值准则》，一般都要在资产存在减值迹象时才做减值测试 |
特殊规定 | 以下三类资产持有期间不摊销，但需要至少于每个会计期末进行减值测试： ①对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当在每个会计期末进行减值测试 ②未达到预定可使用状态的开发支出（资本化的研发支出） ③商誉 |
「考点4」无形资产的无形资产的处置
1. 无形资产的出租
步骤 | 会计分录 |
①应当按照有关收入确认原则确认所取得的转让使用权收入 | 借：银行存款 贷：其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） |
②将发生的与该转让使用权有关的相关费用计入其他业务成本 | 借：其他业务成本 贷：累计摊销 银行存款等 |
2. 无形资产的出售与报废
情形 | 处理原则 |
①未划归为持有待售类别而出售、转让的 | 企业应当将取得的价款与该无形资产账面价值及相关税费（不包括确认的增值税销项税额）的差额计入资产处置损益。 借：银行存款 累计摊销 无形资产减值准备 贷：无形资产 应交税费——应交增值税（销项税额） 资产处置损益 |
②无形资产因报废毁损等原因而终止确认 | 无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。 |
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