增值税留抵退税制度的常见问题与实操要点

引言 4月15日，天职税务公众号发布的了首篇对增值税留抵退税政策的解读——《天职解读|“四步法”判断企业应如何享受增值税留抵退税》，在这篇解读中，天职税务主要对财政部 国家税务总局2022年第14号《关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》(下称“14号公告”)文件进行了梳理，详细解读了如何通过简单的“四步操作”判断企业应如何享受增值税留抵退税政策。因篇幅有限，该篇文章对于诸多实务问题未作逐一分析、解答，在本篇中，我们将以问答结合案例的形式对一些实操细节做出分析与提示。

　　常见问题1：增量留抵税额与存量留抵税额应如何确定?

　　14号公告的第四、五条明确了在不同情况下如何确定“增量留抵税额”及“存量留抵税额”，可简化其表述如表1所示。

表1 增量留抵税额与存量留抵税额计算方法表

　　增量留抵税额是指留抵退税制度实施后新增加的留抵税额，留抵退税制度是指《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，下称“39号公告”)中有关增值税期末留抵税额退税制度的相关规定。39号公告第八条规定“自2019年4月1日起，试行增值税期末留抵税额退税制度。”因此确认增量留抵税额应以纳税人2019年3月底的期末留抵税额为标准值。如果纳税人当期的期末留抵税额大于2019年3月底的期末留抵税额，则增加部分即为增量留抵税额。需要注意的是，一旦纳税人获得存量留抵退税后，由于2019年3月底的期末留抵税额已被清零，则当期期末留抵税额即为增量留抵税额。

　　存量留抵税额是指留抵退税制度实施前纳税人形成的留抵税额，如果纳税人当期期末留抵税额大于2019年3月底的期末留抵税额，以2019年3月底数为存量留抵税额。如果纳税人当期期末留抵税额小于2019年3月底的期末留抵税额，以纳税人当期的期末留抵税额为存量留抵税额。需要注意的是，这项存量留抵退税政策是一次性政策。这里的“一次性”，是指纳税人在获得存量留抵退税后，将不再有存量留抵税额。即一次性退还存量留抵税额后，存量留抵税额为零。

　　需要注意的是，“当期期末留抵税额”应如何理解?纳税人在申请留抵退税前，应先完成当期的增值税纳税申报，再根据申报后形成当期期末留抵税额计算可退还税额。留抵退税申请时间的一般规定是，纳税人应在增值税纳税申报期内申请留抵退税;考虑到今年留抵退税涉及众多小微企业等市场主体，为更好地服务纳税人，2022年4-6月申请留抵退税的时间已从纳税申报期内延长至每月的最后一个工作日。自2022年7月开始，申请留抵退税的时间恢复为增值税纳税申报期内。

　　可以举几个例子来理解：

　　■案例1：甲公司在2019年3月底的期末留抵税额为30万元，在2022年3月底的期末留抵税额为100万元，则甲公司在2022年4月计算的增量留抵税额为70万元，存量留抵税额为70万元;

　　■案例2：乙公司在2019年3月底的期末留抵税额为30万元，在2022年3月底的期末留抵税额为10万元，则甲公司在2022年4月计算的增量留抵税额为0，存量留抵税额为10万元(当期期末留抵税额10万元与2019年3月31日期末留抵税额30万元孰小);

　　■案例3：丙公司在2019年3月底的期末留抵税额为30万元，于2022年5月申请退还存量留抵税额后，当期期末留抵税额为40万元，则丙公司于2022年5月计算的增量留抵税额为40万元，存量留抵税额为0。

　　常见问题2：纳税人工商登记的行业并非“六大行业”，可以享受优惠么?

　　对于适用制造业等六个行业留抵退税政策纳税人的确定，14号公告延续了此前先进制造业留抵退税政策“从主”适用原则，按照纳税人的主营业务来判断纳税人是否满足行业相关条件，而非以纳税人登记的行业确定。也就是说，在纳税人申请退税前的连续12个月内，纳税人需计算其从事六个行业业务相应发生的增值税销售额的合计额，如该合计额占全部增值税销售额的比重超过50%的，即符合制造业等六个行业的主体条件。申请退税前经营期不满12个月但满3个月的，按照实际经营期的销售额计算确定。

　　但对于纳税人六类收入占比超过50%，但纳税人登记的行业信息不属于这六个行业的，特别是六个行业中某类收入为该纳税人各类收入的最高值时，天职税务建议纳税人及时按规定办理行业登记信息变更。

　　对于行业的判断，仅从理论分析恐难达其意，下面通过一个案例展示可能存在的问题与实操难点：

　　A企业为钢铁制造业企业，自2021年10月1日开始筹建，自2022年1月1日开始正式投产。A公司自设立至今的营业收入数据(单位：万元)为：

　　A公司自设立自今的资产总额数据为：

　　截止2022年4月15日，A公司申报3月所属期增值税后，A公司的当期期末留抵税额为200万元，A公司未申请过一次性存量留抵退税，综上请判断A公司是否可以享受留抵税退政策?

　　天职解析

　　根据上次天职解读《“四步法”判断企业应如何享受增值税留抵退税》的步骤，首先第一步需判断A公司是否符合申请留抵退税的基础条件。根据与A公司财务人员的访谈得知，A公司的纳税信用等级为B级，申请退税前36个月不存在骗取留抵退税、骗取出口退税或虚开增值税专用发票情形，也未因偷税被税务机关处罚，自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返(退)政策。A公司符合申请留抵退税的基础条件。

　　第二步，判断企业规模。根据14号公告第六条规定：“本公告所称中型企业、小型企业和微型企业，按照《中小企业划型标准规定》(工信部联企业〔2011〕300号)和《金融业企业划型标准规定》(银发〔2015〕309号)中的营业收入指标、资产总额指标确定。”

　　A公司应按照《中小企业划型标准规定》(工信部联企业〔2011〕300号)中第四条第三款关于“工业”的划分标准确定企业规模：“工业(包括采矿业，制造业，电力、热力、燃气及水生产和供应业)。从业人员1000人以下或营业收入40000万元以下的为中小微型企业。其中，从业人员300人及以上，且营业收入2000万元及以上的为中型企业;从业人员20人及以上，且营业收入300万元及以上的为小型企业;从业人员20人以下或营业收入300万元以下的为微型企业。”即，对于工业制造业企业，在判定中小企业时，应仅考虑从业人员和营业收入，不需考虑资产总额。

　　结合14号公告要求的“按照《中小企业划型标准规定》(工信部联企业〔2011〕300号)中的营业收入指标、资产总额指标确定。其中，资产总额指标按照纳税人上一会计年度年末值确定。营业收入指标按照纳税人上一会计年度增值税销售额确定;不满一个会计年度的，按照以下公式计算：增值税销售额(年)=上一会计年度企业实际存续期间增值税销售额/企业实际存续月数×12。”A公司的营业收入为上一会计年度企业实际存续期间增值税销售额/企业实际存续月数×12=280/3*12=1120万元。因此，A公司属于从业人数20人以上且营业收入300万元以上的小型企业。

　　在此，可举一反三，假如B公司为房地产开发企业，2021年全年营业收入1100万元，2021年12月31日资产总额为4000万元。根据《中小企业划型标准规定》第四条第十三款中的营业收入、资产总额指标判定：“房地产开发经营。营业收入200000万元以下或资产总额10000万元以下的为中小微型企业。其中，营业收入1000万元及以上，且资产总额5000万元及以上的为中型企业;营业收入100万元及以上，且资产总额2000万元及以上的为小型企业;营业收入100万元以下或资产总额2000万元以下的为微型企业。”虽然B公司营业收入大于1000万元，但不同时满足“资产总额5000万元及以上”的条件，因此B公司仍可以被划定为小型企业，属于符合条件的小微企业，享受留抵税额政策。

　　回到A公司的讨论，为了分析的完整性，我们仍继续进行下两步的判断。

　　第三步，判断企业是否为符合条件的制造业等行业企业。在上一篇文章中我们也曾提到“行业种类的划分需参考《国民经济行业分类》的同时，还需要满足主营业务的增值税销售额占比。”即，根据14号公告第七条：“本公告所称制造业等行业企业，是指从事《国民经济行业分类》中“制造业”、“科学研究和技术服务业”、“电力、热力、燃气及水生产和供应业”、“软件和信息技术服务业”、“生态保护和环境治理业”和“交通运输、仓储和邮政业”业务相应发生的增值税销售额占全部增值税销售额的比重超过50%的纳税人。”

　　销售额比重根据纳税人申请退税前连续12个月的销售额计算确定，在计算销售额占比时，计算公式的分子为六个行业项下增值税销售额的合计数。

　　对于A公司，其六类收入的占比为56.5%((制造收入500+运输收入50+技术服务收入15)/1000)大于50%，因此A公司属于符合条件的制造业等行业企业。

　　第四步，判断退税金额及申请时间。根据本篇文章第一个常见问题中的表1，可以判断A公司的增量留抵税额为200万元，存量留抵税额为0。再根据上篇文章第四步中的对照图，A公司既属于符合条件的小微企业，又属于符合条件的制造业等行业企业，可以自2022年4月起可以开始申请退还增量留抵税额，自2022年5月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额(本案例中，A公司的存量留抵税额为零，无需退还)。

　　A公司应于本月的最后一个工作日前申请退还200万的增量留抵税额。税务机关受理A公司的留抵退税申请后，将按规定进行退税审核，并根据不同情况出具审核结果:

　　第一种情形是，A公司符合全部退税条件，且未发现任何风险疑点及未处理事项，准予留抵退税。

　　第二种情形是，A公司不符合留抵退税的一项或多项条件的，不予留抵退税。

　　第三种情形是，虽然A公司符合留抵退税条件，但存在风险疑点或相关未处理事项的，将暂停办理留抵退税，并对相关风险疑点进行排查，对未处理事项进行处理。处理完毕后，再按规定继续办理留抵退税。