原名义金额入账的划拨土地是否需要进行资产评估后调整入账价值

问题：

2015年，我单位取得一块地方政府无偿划土地，当时行政事业单位资产管理系统还没有升级，只录入了土地的名字，没有录入金额，系统也允许录入零金额资产；2017年行政事业单位资产管理系统升级后，把旧系统的数据带到了新系统时必须录入金额，财政部门要求暂以名义金额1元入账。现审计提出，要对该土地使用权进行资产评估后以市场价值调整账面价值，请问是否必须进行资产评估并调账？

回复：

2019年执行《政府会计制度》，按照《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》（财会[2018]34号）文规定，你单位在进行新旧制度转换时，对于原账中在“无形资产”科目核算的以名义金额计量的土地使用权，应当仍然按名义金额1元转入新账的相应资产“无形资产”科目。因此，不需要对该土地使用权进行资产评估后以市场价值调整账面价值。

至于审计说的要对该土地使用权进行资产评估并以市场价值调整账面价值，根据《政府会计准则第4号—无形资产》第十三条规定“政府会计主体接受捐赠的无形资产，……没有相关凭据可供取得，但按规定经过资产评估的，其成本按照评估价值加上相关税费确定”；显然，你单位取得的土地使用权是政府无偿划转的，并非接受捐赠方式取得。

综上，单位取得的土地使用权属于政府无偿划转，审计所说“资产评估后以市场价值调整账面价值”无相关制度依据，我们认为在国家明确规定之前，暂无必要进行评估和调账。

【学习思考】

一、政府会计制度下，土地使用权的确认与计价问题

（一）《政府会计准则第 3 号—固定资产》第六条 “确认固定资产时，应当考虑以下情况：购建房屋及构筑物时，不能分清购建成本中的房屋及构筑物部分与土地使用权部分的，应当全部确认为固定资产；能够分清购建成本中的房屋及构筑物部分与土地使用权部分的，应当将其中的房屋及构筑物部分确认为固定资产，将其中的土地使用权部分确认为无形资产。”

（二）无形资产的初始计量 （见《政府会计准则第4号—无形资产》第九至第十四条）

二、名义金额计量问题

《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》（财会[2018]34号）规定：“关于按照名义金额计量的资产  1、根据政府会计准则制度，可以按照名义金额计量的资产只包括接受捐赠的库存物品、固定资产、无形资产，以及无法确定成本的盘盈库存物品、固定资产和无形资产。

2、单位在新旧制度转换时，对于原账中在相应资产科目核算的以名义金额计量的库存物品、固定资产和无形资产，应当仍然按名义金额转入新账的相应资产科目；对于原未入账的上述资产，仅当没有相关凭据且未经资产评估、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得时，才能按照名义金额入账。”

三、行政事业单位，划转方式取得的土地使用权是否需要作为“无形资产”核算？

1、《政府会计准则第4号—无形资产》第二章“无形资产的确认”“第三条 无形资产同时满足下列条件的，应当予以确认：

（1）与该无形资产相关的服务潜力很可能实现或者经济利益很可能流入政府会计主体；

（2）该无形资产的成本或者价值能够可靠地计量。

政府会计主体在判断无形资产的服务潜力或经济利益是否很可能实现或流入时，应当对无形资产在预计使用年限内可能存在的各种社会、经济、科技因素做出合理估计，并且应当有确凿的证据支持。”

2、《中华人民共和国房地产管理法》（2019年修正）第二章 “房地产开发用地”之第二节“土地使用权划拨” 第二十三条  “土地使用权划拨，是指县级以上人民政府依法批准，在土地使用者缴纳补偿、安置等费用后将该幅土地交付其使用，或者将土地使用权无偿交付给土地使用者使用的行为。

依照本法规定以划拨方式取得土地使用权的，除法律、行政法规另有规定外，没有使用期限的限制。

第二十四条下列建设用地的土地使用权，确属必需的，可以由县级以上人民政府依法批准划拨：

(一)国家机关用地和军事用地；

(二)城市基础设施用地和公益事业用地；

(三)国家重点扶持的能源、交通、水利等项目用地；

(四)法律、行政法规规定的其他用地。”

3、行政事业单位以划拨方式取得的土地使用权，根据《中华人民共和国房地产管理法》第二十三条规定，除法律、行政法规另有规定外，没有使用期限的限制。政府根据公共利益需要，可以依法收回划拨土地使用权。

既然划拨的土地使用权是无偿取得的，既没有该划拨土地的价值金额，也没有该划拨土地时规定使用期限。因此，不符合无形资产的确认条件“该无形资产的成本或者价值能够可靠地计量” ，不能作为无形资产核算。

根据《政府会计准则第4号—无形资产》第三章“无形资产的初始计量”第十至第十四条，政府会计主体取得无形资产的方式包括：外购、自行开发、置换取得、接受捐赠、无偿调入；没有划转的取得方式。

所以，我们认为，划拨土地使用权不应作为无形资产入账核算。但为了便于管理，应在备查簿上记录在案。