固定资产试运行产品成本核算的困扰

按《企业会计准则解释第15号》(【15号解释】)，企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售(【试运行销售】)的，应当按照《企业会计准则第14号——收入》、《企业会计准则第1号——存货》等规定，对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理，计入当期损益，不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本或者研发支出。试运行产出的有关产品或副产品在对外销售前，符合《企业会计准则第1号——存货》规定的应当确认为存货，符合其他相关企业会计准则中有关资产确认条件的应当确认为相关资产。本解释所称“固定资产达到预定可使用状态前产出的产品或副产品”，包括测试固定资产可否正常运转时产出的样品等情形。

　　测试固定资产可否正常运转而发生的支出属于固定资产达到预定可使用状态前的必要支出，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》的有关规定，计入该固定资产成本。本解释所称“测试固定资产可否正常运转”，指评估该固定资产的技术和物理性能是否达到生产产品、提供服务、对外出租或用于管理等标准的活动。

　　现在问题来了。

　　按《企业会计准则第1号——存货》(【存货准则】)，存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方法。

　　1、应该计入到该固定资产成本的“必要支出”包括哪些?用来测试的该固定资产而启动生产程序，生产过程耗用的原材料，是不是必要支出呢?我觉得会计司有必要对此予以明确。

　　2、按存货准则规定，确认存货必须同时满足“与该存货有关的经济利益很可能流入企业;该存货的成本能够可靠地计量”两个条件。那么，该存货的成本是多少?

　　首先来看材料成本，试运行过程，材料的耗费通常是在于正常消耗的。那么这正常消耗之外的部分，该记入存货成本，还是固定资产成本?

　　其次，试运行，其目的主要是测试固定资产可否正常运转，那其人工、动力、机物料消耗，是该记入固定资产成本吧?还要结转到存货成本吗?如果结转，怎么结转?按定额，还是按什么?

　　第三，存货加工成本中的制造费用，还要算机器的折旧吗?

　　财税微波其实还有一个问题，那就是，就算你测试固定资产可否正常运转时，得到了可以对外销售的存货，如果这个测试过程是必不可少的，能因为这个，就减少对固定资产的投入了吗?并没有。因为这个测试过程是必不可少的，这部分投入是必须的投入。难道，测试过程没有得到可以销售的存货，就说明投入更大吗?

　　其实，在企业研发投入核算时，也存在这个问题。如果研发团队高效，或者找对了技术路线、方法等，一次研发成功，制得了可对外销售的样品，难道就会比这次研发失败的投入低?

　　所以，财税微波觉得15号解释其实是造成了另外的困扰，即试运行存产出存货的成本计量与固定资产价值的计量。

　　财税微波更倾向于以名义价值1元钱，来计量试运行的产出，使实物得以管控。而其销售，则按15号解释核算。

　　实际上，15号解释谈及这个问题，说的不就是“关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理”吗?