小型微利企业所得税新优惠政策出台后，应关注临界点税负问题

想要讨论小型微利企业临界点税负问题，需要先梳理小型微利企业优惠政策的来龙去脉。

　　小型微利企业的出处来源于企业所得税及其实施条例。《企业所得税法》第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，减按20%税率征收企业所得税。

　　《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)第二条规定，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税;对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　对满足条件的小微企业不仅按20%税率交税，而且还有分段减计应纳税所得额的优惠政策。所谓分段就是说对年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，并按20%的税率计算缴纳企业所得税，实际税负率就是5%(25%*20%)。

　　对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，并按20%的税率计算缴纳企业所得税。实际税负率就是10%(50%*20%)

　　2021政府工作报告提出，对小微企业和个体工商户年应纳税所得额不到100万元的部分，在现行优惠政策基础上，再减半征收所得税。

　　也就是加大了对小型微利企业的优惠力度。

　　《国家税务总局关于落实支持小型微利企业和个体工商户发展所得税优惠政策有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第8号)明确了具体操作。该公告第一条第一款规定，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　新政策后，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分其实际税负=100*12.5%*20%=100*2.5%=2.5%

　　这个2.5%的税负就是这么来的。

　　2022年3月5日，国务院总理李克强在政府工作报告中提到，对小微企业年应纳税所得额100万元至300万元部分，再减半征收企业所得税。

　　根据这个政策，2022年小型微利企业企业所得税实际税负为：

　　应纳税所得额不超过100万元的部分：2.5%

　　应纳税所得额100万元至300万元部分：25%*20%=5%

　　实际税负为2.5%和5%，这就是小型微利企业企业所得税最新的优惠政策。

　　可以看出，依据现行政策，小型微利企业企业所得税税负水平是比较低的。有些小型微利企业为享受这一税收优惠，试图进行税收筹划。但笔者发现如果不注意企业所得税纳税临界点问题，则容易筹划不当引发风险或失败，应引起关注。具体分析如下：

　　依据最新政策规定，测算小型微利企业所得税纳税临界点如下：

注：品税阁logo遮拦处为“25%”

　　从上图可见，应纳税所得额从300万元增长1万元至301万元时，实际税负却急剧增长近11%;而当应纳税所得额为383.33万元时，税后利润与应纳税所得额为300万元时相等(均为287.5万元)，也就是说当应纳税所得额大于300万元小于383.33万元之间时，增加的应纳税所得额小于增加的税负。

　　因此，对于应纳税所得额大于300万元，尤其是处于300-383.33这个区间的企业，应通过合法合理的税收筹划将所得额降至300万元以下。

　　但如果筹划不科学则可能出现南辕北辙、适得其反的现象。

　　例：品税阁公司2022年职工人数38人，资产总额1200万元，预计当年应纳税所得额310万元。该企业试图将所得额降至300万元以下，于是通过公益性社会组织向目标脱贫地区捐赠80万元。

　　分析：若不捐赠，则应交所得税310*25%=77.5万元，税后净利润为232.5万元。而捐赠后该企业应纳税所得额为230万元，应交所得税为100*2.5%+130*5%=9万元，税后净利润为221万元，反而小于不捐赠的税后净利润。

　　为什么?这是因为捐赠成本(80)大于节税效益(77.5-9=68.5)，捡了芝麻丢了西瓜，导致筹划失败。

　　那么，究竟该怎么筹划?下面用数学模型来分析：

　　设筹划前应纳税所得额为X(大于300万)，若想将应纳税所得额降至100万元至300万元之间，现支出费用Y万元(假设税前能全额扣除)，则：

　　{X*25%-【(X-Y-100)*5%+100*2.5%】}(节税收益)>Y(筹划成本)且300≧X-Y>100

　　经数学推导：

　　X-300≦Y<21.05%X+2.63，即必须满足这个条件，筹划才能成功。

　　而上例中，X=310，Y=80。因为Y>67.89(21.05%*X+2.63)，不符合公式要求(Y<21.05%X+2.63)，故筹划失败。

　　换句话说，若想筹划成功，费用支出(Y)必须小于67.89。假设本案中捐赠支出为60万元，则不捐赠情况下应交所得税310*25%=77.5万元，税后净利润为232.5万元。而捐赠情形下该企业应纳税所得额为250万元，应交所得税为100*2.5%+150*5%=10万元，税后净利润为240万元，大于不捐赠的税后净利润232.5万元，筹划成功。

　　有人要问了：若想利用上述方法将应纳税所得额从300万元以上降至100万元以下，且节税收益大于筹划成本，该如何筹划?

　　答案是：经笔者反复用数学模型推导，没有找到合理的办法!

　　提醒：临界点的筹划手段很多，常见的有递延收入法、存货计价选择法、固定资产加速折旧、研发费加计扣除、费用支出法等等。但若不考虑其他因素，仅从提高税后收益角度来说，不管哪种方法，筹划成本和筹划前应纳税所得额的关系必须满足上述公式，否则筹划必然失败。