开具购物卡不征税发票应如何填列增值税申报表

我公司属于水果连锁超市，其中一项销售政策为：客户办理购物卡充值后可成为会员，在任一门店消费均可尊享会员优惠价。我公司在收到会员充值后,客户要求我公司向其开具发票!请问在售卡环节我公司应如何向购卡人开具发票?收到客户的预付卡款项是否需要缴纳增值税?增值税纳税申报如何填列申报表?

　　根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第53号)(以下简称“53号文”)第三条、第四条的规定：商业预付卡被区分为“单用途卡”和“多用途卡”。两者实质上均为兑付货物或者服务的预付凭证。两者的区别主要在于发卡单位与销货单位身份是否融为一体以及预付卡消费的范围大小有别。单用途卡一般仅限于在本企业、本企业所所属集团或同一品牌特许经营体系内使用，售卡单位虽然可以不是同一纳税人，但必须属于同一集团或品牌特许经营体系内的企业。多用途卡说白了就是比单用途“牛逼”一点，“牛逼”之处在于其发卡单位一般和销货单位不是一伙的，并且这个卡类似人民币等价物，你可以在很多规定的地方消费，包括各类可跨地区、跨行业、跨法人使用的购物卡等。但两者在增值税上操作基本相同，具体如下图所示：

　　即无论是单用途卡还是多用途卡均要分情况区别对待：

　　售卡方/支付机构：在售卡或接受充值时，不纳增值税，但可向购卡或充值方开具“不征税”的增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

　　货物销售方：在接收持卡人实际购买货物或服务时，按规定缴纳增值税，但不得向持卡人开具增值税发票。

　　购卡人/充值人：在购买或充值环节，企业取得税率栏“不征税”的普通发票，作为“预付账款”进行核算管理。根据《国家税务总局关于进一步加强商业预付卡税收管理的通知》(国税函[2011]413号)规定，预付卡购买充值环节，相关支出不得企业所得税前扣除;而应该在实际使用环节，凭相关内外部凭证，证明预付卡所有权已发生转移的，根据使用用途进行归类，按照税法规定进行税前扣除。如发放给职工的可作为工资、福利费，用于交际应酬的作为业务招待费进行税前扣除。企业内部使用的预付卡，在相关支出实际发生时，凭相关凭证，如购物小票等，进行税前扣除。

　　就增值税而言，从《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第53号)的规定来看，在预付卡的整个业务流程中，都无法开具增值税专用发票，那就意味着持卡人的购卡金额无法抵扣进项税。究其根本而言，大家只要想想公司买商业预付卡一般是用于干什么?就明白其用意所在了!客观上是因为以购物卡为代表的商业预付卡，实务中很难做到“公私分明”、甚至可以说是“鱼龙混杂”，为加强发票管理，堵塞征管漏洞，防范腐败风险，53号公告通过明文禁止开具专票的方式，堵塞了抵扣漏洞，即，无论是单用途卡还是多用途卡，无论是购卡时还是实际购买货物及服务时，相关各方均不得开具专用发票。

　　那么本文的重点来了：销售预付卡开出不征税的普通发票，增值税申报表附表一需要体现这一收入吗?按照现行政策规定，购卡人与实际消费者在整个环节中只能取得一次增值税普通发票，在购卡环节取得商品和服务分类编码为“未发生销售行为的不征税项目”下设的601“预付卡销售和充值”的增值税不征税普通发票，而在消费环节不允许再次取得增值税发票。售卡方在售卡环节可按“53号文”第九条第(十一)项选择对应编码，“优惠类型”选择“不征税”，发票票面税率栏显示为“不征税”，开具增值税不征税发票，实质上相当于收据性质，原则上对于不征税收入，我们是不需要进行申报的，哪怕你开了不征税收入的发票，也不需要申报。另外，《增值税纳税申报比对管理操作规程(试行)》(税总发〔2017〕124号)在设置比对规则时其实已经将不征税的销售额排除在外了。其设置的具体比对规则为：当期开具发票(不包含不征税发票)的金额、税额合计数应小于或者等于当期申报的销售额、税额合计数。所以原则上开了不征税发票不申报也不会存在比对不通过的问题。

　　但是，理想很丰满，现实很骨感，原则上不需要填写，但是申报有异常，实务中，很多纳税人开具了不征税发票，如果不填写会无法通过比对，无法申报。如果不体现在申报表上就无法通过一窗式比对，会面临强行清卡的问题。针对这个问题，据笔者了解，实务中纳税人以下方式进行处理：

　　方式一：去税务大厅上门申报，向税务机关解释不征税发票引起的比对异常事实，让大厅在后台对比对异常进行处理;

　　方式二：将不征税收入对应金额填到“增值税减免税申报明细表”免税栏次，实现于系统开票金额于纳税申报数据一致，化解比对异常问题。这样做其实是存在风险的，因为免税的项目填的不正确;有点拆东墙补西墙的意思，并不是规范之举。

　　方式三：在附表一开具的对应发票栏次了填报负数，目的是让数据比对正常，同时又不影响应纳增值税额。但是这种操作原则上也是不规范的。

　　方式四：售卡时，暂不开具不征税发票，开具收据，待客户实际消费时，直接开具正式增值税普通发票，但是，实务中购卡方与实际消费者往往为非同一主体，这种方式在一定程度上来说是不现实的，实务中，一般公司购买预付卡时，便要求开具了增值税不征税发票，比如将卡发放给员工，员工实际消费时是无法再行要求开具发票的。

　　以上四种方式，实务具体操作采用什么方法最为恰当，目前政策层面规定不征税收入是不需要填列纳税申报表的，但纳税申报系统设置比对确实存在通不过的问题，面对这种情况，实务操作中，笔者建议采用第一种方式最为规范，当然财务人员可能面临工作量增加的问题!当然，笔者也希望对于不征税发票与纳税申报的比对异常问题，相关部门能够通过系统后台设置参数对比对逻辑进行优化调整，彻底化解比对异常的问题。